论文总字数：9934字

摘 要

随着社会分工的日益凸显，审计工作也在社会经济组织结构中占据越来越重要的地位。审计的本质特征即为审计的独立性包括工作独立、人员独立和经济独立。然而近年来国内外出现的大量社会审计舞弊案例使得社会审计的独立性备受质疑，审计工作的灵魂是独立性，在独立性得到保证的情况下，获得的审计报告才能更有经济参考价值。本文以麦科特公司舞弊案例为样本对我国在社会审计方面存在的几点问题进行具体、细致、多维度地分析。并对如何加强社会审计独立性，提高审计报告的可信度从法律、机构设置等多个方面提出改进措施与建议。

关键词：社会审计；审计独立性；审计风险

Abstract: As the division of labour in society, auditing plays a very important role in the China society. Independent people ,independent work and independent economy are the characteristics of auditing .However，in the recent years lots of bad social auditing cases make the independence of auditing be suspected.The soul of auditing is independence.the report had economic reference value only when the independence was guaranteed.This passage make this company as an example to analyze problems happening in the China and puts forward improvement measures and suggestions on how to strengthen the independence of social audit and improve the credibility of audit reports.

Key words: social audit, audit independence, audit risk

目 录

1 前言 3

1．1 社会审计的简要概述 3

1.2 审计三要素之间的关系 3

1.3 社会审计独立性概述 4

2 关于社会审计独立性的现状分析 4

2.1 缺乏审计独立性的现实弊端 4

2.2 缺乏审计独立性的行业弊端 4

3 影响社会审计独立性的原因——以麦科特公司上市事件为例 5

3.1 麦科特事件前后概况 5

3.2 影响审计独立性的外部因素 6

3.3 影响审计独立性的内部因素 7

4 加强社会审计独立性的建议及措施 8

4.1 加强审计政府监管力度方法 8

4.2 加强审计市场监管力度 9

4.3 加强审计行业自律方面 9

结论 10

参考文献 11

致谢 11

1 前言

1．1 社会审计的简要概述

审计是为确保受托责任有效履行的一种社会控制机制，旨在增进某一鉴证对象信息的可信性。根据审计执行主体、对象、目的不同，我国将审计分成政府审计，内部审计，社会审计三种。政府审计主要是指以政府为审计主体来进行的审计行为，例如地方审计厅局，依法对与政府相关的一些部门的财政收支进行的审计。内部审计是指在一个公司内部进行的审计工作，在企业日常经营活动中，仅靠每年的外部审计是远远不够的，需要在企业内部设立专门的审计部门来监督企业日常的经济活动，收支活动等。这项工作通常由企业内部的专门审计人员来负责进行，该项工作的目的是为了有效监督企业的内部收支环境，使得管理人员，股东对企业情况有实时掌握，发现问题后及时调整运营方向，提高资金利用效率，减少人工成本。同时，企业内部制度完善也为注册会计师的工作带来了便捷，内部审计不仅仅对于公司的经济管理十分重要，对于整个国家的审计基础也同样十分重要的意义。社会审计广泛意义上指的是注册会计师审计、民间审计或者为独立审计。在审计业务活动中，最终的核心成果就是财务报表审计即注册会计师对于每个委托单位的年度报表根据企业日常真实的收支情况来审查企业的年度报表是否真实合理合法，数据是否有效，企业的资金，人力物力是否得到最充分的，最大限度的利用。

1.2 审计三要素之间的关系

审计主体、审计客体和委托人是审计相关法律法规规定的审计三要素。社会分工的日益加剧，经营权和所有权分离的日益明显，由此通常情况下，审计主体和客体处于权责分离状态。而委托人为了详细的了解其雇佣的企业专业管理人员是否妥善的经营管理好了委托人资产并是否为委托者带来了良好的经济效益，就会依法委托审计主体对公司的经营成果和财务状况进行审计并做出相关的审计意见报告以真实反映企业经营经营状况。通过收集充分、适当的证据来评价财务报表在相关方面是否符合会计准则，并出具审计报告，从而提高财务报表的可信性。

1.3 社会审计独立性概述

根据我国审计行业相关的法律法规，例如《中国注册会计师职业道德守则》中规定的注册会计师执行财务审计相关业务时按道理应该遵守的基本原则包括独立性、专业胜任能力、保密、客观、诚信、公正、应有的关注。独立性被普遍公认为是审计的核心要素，同时也是审计的灵魂，独立性得不到保证的审计工作是没有意义的，不被第三方认可和接受的。独立性在审计工作中不仅包括形式上的独立更重要的是实质上的独立即在注册会计师在执行审计工作中不仅要独立于委托方也要独立于与其相关的利益方。如果只在形式上做到独立那么独立性没有得到保证最后的审计质量也是无法保证的。当注册会计师能够在审计工作中做到既保持形式上也保持实质上的独立性时，对注册会计师自身的能力也是一种保障，使其在发表最终的审计意见时不受到其他利益方的影响，保证注册会计师能够遵守注册会计师行为规范。

2 关于社会审计独立性的现状分析

2.1 缺乏审计独立性的现实弊端

自从1998年国家针对会计行业开始实行会计师事务所脱钩改制以来，我国审计市场整体呈现出这样一个特点:供求关系不协调和“灰色”社会交易文化。不顾审计质量降低报价只为争取更多审计委托;讲究人情而出具缺乏公信力的审计报告;市场监督不到位。从2007年至我国的审计模式以风险导向为基础，审计人员的法律风险成本逐渐增加，也就是说审计人员需将为自己所发表的审计意见承担更多的责任。然而即便这样，我国还是出现了不少的有失审计独立性案件。2006年7月31日，武汉市中级人民法院宣判华伦会计师事务所因蓝田股份事件承担连带赔偿责任，会计中介机构在上市公司造假中承担连带赔偿责任，这在中国还是首例^[[1]]。

2.2 缺乏审计独立性的行业弊端

2.2.1 会计师事务所盲目扩大规模

基于全国前百会计师事务所的统计数据来看，在2010年，平均每家事务所分所数量为5.18家，而在2015年，平均每家事务所分所数量为13.34家^[[2]]。经济飞速发展的同时，会计事务所也通过设立分所或收购地方事务所的方式来增加规模，大大增加了分所的数量。分所数量的增加也导致了总部对分所监管不力，难以有效约束等事件发生概率的增加。而监管不力，约束不当也必然影响着审计行为和审计最后的质量。

2.2.2 审计人员的职业素质和道德低下

在2015年国家审计署发布的第四号审计结果公告中，对国内28家上市公司的年审业务进行抽查，结果竟发现其中的17家会计公司的34名注册会计师都存在不同程度的造假现象，这反映出拥有较高专业能力的注册会计师不仅没有履行好注册会计师的职业守则，而且有涉嫌帮助公司造价欺骗的问题存在，可能存在违法行为。这让审计工作的独立性收到了社会公众的普遍质疑，审计报告的含金量也大打折扣。并且注册会计师考试报名要求仅为大专学历以上，对于工作经验，其他证书等方面并没有具体的要求，这就增加了虽然考取注册会计师职业资格证书但是实践能力不足，只会应试，实操能力匮乏等影响审计质量的影响因素，必然会导致注册会计师在实际工作中胜任能力和职业关注度不够，影响到最终的审计质量。注册会计师在具备了应有的经济、财会知识基础上，在审计不同行业时还需要对该行业有一定程度的了解，譬如对畜牧业的审计应当关注牲畜本身具有的买卖和繁衍潜在价值和因流行病等原因造成死亡的潜在损失。在审计工作中还可以邀请相关专业人员辅助审计工作。审计中遇到的问题应该考虑适当扩大审计抽查范围，增肌审计程序从而保证最后的审计质量。目前，国内的审计行业约有40万从业者，但是由于实践能力的匮乏，他们在审计工作中并没有保持应有的职业关注，因此导致失败的审计结果，难以给出高质量的审计报告，极大的损害了第三方和社会公众的切身利益，对会计事务所自身也带来了很大的损失。

3 影响社会审计独立性的原因——以麦科特公司上市事件为例

3.1 麦科特事件前后概况

麦科特公司此次造假可分为两个方面，一方面是企业内部造假，一方面是第三方的重要失职，协助造假。企业内部造假主要是四个造假手段，以上市时的1.1亿净资产为目标倒扣造假。造假手段一是为了让麦科特（惠州）光学机电有限公司增加一笔94636615.69元港币的进口设备，用倒签时间方式分别以两家分公司的名义签订了虚假的租赁合同，制作虚假进口设备清单和一份金额为108086735.69港币的虚假发票。造假的手段二是钻国家进口器械的优惠政策的空子即将麦科特（惠州）光学机电有限公司在1993年11月8日至1998年12月18日期间已进口的机器设备由原进口报关价格13450120港元提高到108086735.69港元，价格虚增94636615.69港元。造假手段三是去虚造原来没有发生的业务和虚增会计凭证，麦科特集团光学工业总公司1996年至1999年四年时间累计虚增净资产123329920.49元人民币，虚增了应付股东利润22000000元人民币，与之对应虚增的资产主要是长期股权投资金额119309808.31元人民币。造假手段四是采用倒制会计凭证对于该公司已经发生的销售业务和销售成本造假，销毁或改造之前的会计凭证、会计账簿等事实资料，1999年度净利润虚增40274410.92元人民币。因此，麦科特（惠州）光学的分公司机电有限公司1996年至1999年四个年头累计虚增净利润达124862469.24元人民币，其控股母公司麦科特集团光学工业总公司以随之水涨船高，竟也累计虚增了净利润113076143.10元人民币。造假手段五是在以上造假的基础之上将分公司和总公司的虚假会计报表进行合并，从97到99年三年之间通过各种造假手段累计虚增净利润是93466225.51元人民币。由此，麦科特光电股份有限公司通过以上五种不合法、不合规的手段虚增1.18亿元资产，正好等于其上市时所称其拥有的净资产金额，完成了他们的“工作目标”。第三方失职主要有两件事，事件一是2003年元宵节后，与该集团有利益相关的郑炳授意其公司人员陈红提了进口机器设备一个不合理的百分点的成新率，瞬时在资产负债表上又虚增了2205136.00元人民币。事件二也是最后一道守门关，最后一道防线的破裂，华鹏会计师事务负责对该公司上市报告进行审计并且所出具审计报告，但是不顾实施情况，出具了认为麦科特会计报表“在所有重大方面公允地反映了”其财务状况的审计意见。

在麦科特发行上市过程中，深圳华鹏会计师事务所、广东大正联合资产评估有限责任公司、广东明大律师事务所三家公司为了自身利益，全然不顾自身本应保持的第三方中立态度，而后南方证券有限公司无视造假事实发行了申报文件。针对当前我国审计市场堪忧的状况，以麦科特公司为例分析当前影响社会审计独立性可以分为以下几个原因^[[3]]:

3.2 影响审计独立性的外部因素

3.2.1 监督机制和法律法规方而的影响

目前在我国与审计相关的法律法规有《中华人民共和国注册会计师法》《公司法》等，但是仅有这些法律法规是难以保证审计工作的顺利实施，并且在不同的法律法规中还存在自相矛盾之处，这对审计人员执行审计行为，出具审计报告以及监察人员查处违法行为都产生不利影响。这就要求我国目前的法律条款与司法解释的矛盾之处要尽快解决。随着社会经济的日渐发展和体制的完善，会计师事务所在社会经济活动中承担的社会责任在不断地增加，那么同时不完善的法律法规以及行业管理体系会在无形中增加审计风险，当审计人员遇到特殊情况无法可依，遇到公私难以取舍的情况时，容易造成徇私舞弊等违法行为的发生，在《刑法》中，对一些关键问题的定量并没有作出详细的规定，这就造成执业人员有投机取巧等想法的出现。譬如对涉及审计造假“情节严重”这一问题并没有给出详细的解释，对相关涉案金额，造成损失等都没有给出准确的规定^[[4]]。那么这条法律规定在具体实施时就会存在很大的可操作范围，对于杜绝此类现象的再次发生是极为不利的。那么完善审计相关法律法规以及审计行业体系，让审计执业人员能够有法可依，从而为我国建设一个良好的审计市场环境，做到能从从第三方角度倒逼市场经济良好有序的发展。

3.2.2 盈余管理造成重大错报风险

盈余管理在企业中的实施对于企业组织结构的完善，制度的改善具有重要的参考价值。一方面促进了该公司的制度完善一方面对会计行业长远发展也提供了深远的影响，很大程度的促进了会计理论的不断完善和更新，促进现代会计、审计研究方法的发展。但是收到企业管理者对于盈余管理目标的限制，会在一定程度上歪曲企业的财务会计信息，使得收支情况偏离的企业实际的情况。审计人员承担的审计风险主要来自于财务报表重大错报风险和检查风险，这是由中国注册会计师执业准则规定的。由于审计人员需要收集大量的证据材料从而将审计风险降低到可接受的水平，如果审计失败了，审计人员将会面临高昂的时间、金钱成本，且为了降低风险可能存在伪造，篡改审计材料的行为发生，这在无形中增加了审计结论的不确定性。

3.3 影响审计独立性的内部因素

3.3.1 审计中存在的委托关系

观察如今社会中审计市场可以发现，审计委托关系存在不正常的现象。即公司的管理者同时担任两种角色，审计工作的委托人以及被审计客体，这种不正常现象会造成审计人员为了给出可以接受的风险水平的审计报告，对审计客体的实际情况进行掩盖和篡改。审计主体和审计客体产生了薪酬关系，那么审计质量也就必然会受到审计费用的影响，这就直接制约了审计质量的高低^[[5]]。另外一种现象是我国的会计师事务所是依赖于被审计单位的直接缴费，会计师事务所依赖着被审计单位的财务支持，必然导致审计工作的独立性得不到保障。

3.3.2 审计意见的购买

审计风险=重大错报风险*检查风险是审计工作中通用的审计风险模型。审计风险由重大错报风险和检查风险两者来共同决定的，而重大错报风险实质上是由具体的内控实施程序和被审计单位所经营的业务来决定的，因此在审计风险要素中能够人为控制的只有检查风险这个要素。而我国在内部审计等内控程序方面并没有严格按照相关法律法规来设置，这就导致企业在基础上自身就存在重大错报的可能性。因此被审计单位的固有风险和控制风险越高，就会有对审计意见强烈的购买动机，对审计的独立性有一定冲击^[7]。

4 加强社会审计独立性的建议及措施

4.1 加强审计政府监管力度方法

4.1.1 建立协调化的政府监管机制

建立和谐稳定的社会审计市场需要政府、企业、个人三方面共同的、全方位的、多元化的、多维度的努力。当企业和政府之间发生利益冲突时，要考虑是否应当转变政府的某些职能从而减少企业和政府之间的利益冲突，建设更加美好的社会市场环境。这样可以让企业做到盈亏自负，成为能独立自主经营的企业法人。与此同时也能够避免和杜绝官商勾结等官员与商人勾结损害国家资产，破坏市场秩序行为的发生。市场经济开放后，会计事务所在竞争、经营和竞标等方面有了更多自主经营的空间，但是也出现了为了获得更多竞标，恶意压低审计收费、实现允诺出具标准审计意见等不良市场竞争行为，这种行为一方面损害了整个行业的良好竞争环境，一方面降低收费的同时必然会减少时间的投入，审计质量得不到保障，审计风险无形中大大加剧，利益相关者的利益得不到切实的保证，大概率的会损害股东，社会公众的切身利益，造成社会动荡等不利于社会健康发展，和谐稳定的事件的发生。然而尽管恶意竞争的危害是如此显而易见且影响巨大，我们应当承认我国目前对会计事务所的监管机制很多方面是十分不健全的，在内部审计，社会审计等多个方面仍然存在着缺乏有效监督，量化机制等问题。因此审计署以及地方审计部门应当加强对注册会计师的考核和监督，对会计师事务所的督查和监管力度。譬如对审计业务收费问题，相关部门可以根据审计业务涉及的金额，审计工作预期时间，工作量，涉及股东人数等相关因素，结合成本效益原则制定出一份合理的收费参考标准，让会计师事务所有自己决定空间的同时又不会破坏整体市场行业规则，促进审计行业健康有序的发展。而对于审计工作中规定一定要实施的审计程序，譬如审计抽样，函证，风险评估要严格规定该类审计程序应该实施到何种地步，确保会计师事务所有法可依，有规可循。

4.1.2 通过第三方改变审计工作考核方式

第三方机构介入企业和会计师事务所，类似于淘宝商家和客户之间存在支付宝。只有在客户满意确认收到货品之后，支付宝公司才会将客户预付的货款支付给淘宝商家。可以根据会计事务所存在问题较多的地区进行试点实验，介入第三方机构，由政府机构或者注册会计师协会牵头设置一个独立检查部门，由企业同时向该监察部门和对应会计师事务所提出审计申请，监察部门和会计事务所根据该企业的业务量，涉及金额，工作时长确定预估该审计业务金额，事务所开展业务，检查部门和企业共同验收最后工作成果，监察部门确定该审计工作，流程，步骤是否符合相关规章制度，确定无误后转付企业之前的预付费用，形成一个良好的市场循环。根据试点情况，总结可以推广的宝贵经验，改善不足之处。

4.2 加强审计市场监管力度

4.2.2 分析师跟踪机制

上市公司审计意见购买行为在全球范围内都是一个极为普遍的现象，它直接损害了审计质量和审计师的独立性，因此也成为监管机构重点关注的问题之一。分析师跟踪会使被跟踪的公司得到更多投资者的关注，能够提高公司信息的透明度，使公司的审计意见购买行为更容易被市场识别，这将对公司形成一定的威慑力，增加公司审计意见购买的风险。

4.2.3 多维度提高企业内部控制质量

上市企业的风险其高低取决于被审计企业的内部控制的质量。例如在德国大众汽车的内部审计中包括部门审计和企业审计，共同会计准则和标准以及双重报告系统是内部审计系统中的核心。共同的会计准则即该公司内部每个财务人员共同承认并且严格遵守的原则，而双重报告系统则指的是分公司财务人员既要向本分公司的负责人报告也要向总公司的财务总监报告，类似与我国的审计体系中下级审计人员既要服从于当地政府部门的管理也要服从与上一级审计机关的调配。共同会计准则和标准以及双重报告系统这两个核心内容保证了管理者和股东能够有效及时的了解到各分公司的运营状况从而做出相应调整和改善，也因此该公司的内部控制质量越高，年度审计报告效果较好，被股东接受的同时又吸引更多投资者参与到该企业的经营管理中来。因此内控实施效果越好则可以降低外部审计的实质性测试范围，降低审计的控制风险和成本。公司的内部质量控制的综合绩效越高，则审计的固有风险和控制风险就会越低，进而审计的总体风险就越可控^[8]。

4.3 加强审计行业自律方面

4.3.1 提高社会审计人员素质和职业技能

审计人员要严格要求自身，在执业过程中强化自己的责任意识，将审计责任具体到个人，那么为了提高会计、审计人员的职业道德和风险必须严格控制审计人员的审计风险意识，对于不合理的风险意识，注册会计师协会和相关部门应当能够做到及时教育甚至对于屡次不能改善的人员取消其注册会计师的执业资格。同时，诚信是整个审计行业乃至整个社会在预防道德风险时十分重要的一个方面。

4.3.2 建立正常的审计关系

良好的审计行为在于保持住审计三要素三方的独立关系，如果同一审计机构在审计业务中既扮演着监督者又扮演着服务者，那最终的审计结果从一开始就是站不住脚，缺乏说服力的。可以通过采取多种方式来避免审计客体和审计主体发生直接的经济利益关系，这样最终出具的审计意见报告就会相对的更具有说服力。

4.3.3 准确衡量不利于独立性的风险系数

通常在会计师事务所的审计工作中会采用性质和质量这两个维度来运用审计独立性的概念来衡量不利的影响因素对于审计工作独立性的一个影响程度，如果遇到不利于注册会计师保持自身独立性的工作情况，这时注册会计师和会计师事务所都应高度警惕，要采取有效的防范措施譬如增加审计程序，提高可接受错报率或者在无法确定该审计任务的错报率要及时与第三方管理层沟通，减少不必要的损失。

结论

从上文可以看出审计的风险防范，审计的风险控制并不是一个部分、静态、间断的过程，审计风险的防范与控制是一个整体、动态和连续的过程，这就需要注册会计师在接受委托任务的全程都要去提高自己的风险控制意识，在与第三方管理层交流的过程中，与企业会计人员，内部审计人员保持及时良好的沟通，从而能够发现企业日常经营存在的问题，提高审计报告的可信任程度。从而做到有效规避风险或者或者将风险降低到管理层、股东能够接受的程度。审计工作的灵魂必然是审计独立性，没有保证独立性的审计工作是没有灵魂，不具有说服力的。由于的确存在部分公司的内部控制不严格、经营业务存在很大风险，会计师事务所在开展一项审计、审阅业务之前，应当对该公司的情况进行充分的、不受第三方影响的了解。从而来决定是否接受该第三方的委托，如果仅考虑审计业务量和审计工作费用去承接审计业务会对审计独立性造成严重不利影响。考虑到当前市场环境，可以考虑通过第三方机构的介入来改变事务所承接业务的方式，例如通过公司向审计相关部门提出业务审计申请，审计相关部门公开招标，各家会计师事务所给出自己的审计方案和审计报价，同时审计业务和非审计的咨询业务需要按照相关审计标准将两种业务分离开来，确保审计业务的独立性得到保证。有利于建设一个良好的审计环境，构建一个健康发展的中国经济市场。

参考文献

[1]WEN Xue juan,Study on the Independence of Social Auditing，Value Engineering, 35

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